Ketentuan-ketentuan umum penyajian laporan keuangan

Basis penyajian laporan keuangan bertujuan umum (general purpose financial statements) diatur dalam IAS 1 yang sebagian besar ketentuannya diadopsi di Indonesia menjadi PSAK 1. Laporan keuangan bertujuan umum, selanjutnya disebut laporan keuangan, adalah laporan keuangan yang dimaksudkan untuk memenuhi kebutuhan pengguna yang tidak berada dalam posisi untuk meminta entitas menyiapkan laporan untuk memenuhi kebutuhan informasi mereka. IAS 1/PSAK 1 juga bertujuan untuk memastikan keterbandingan laporan keuangan entitas, baik dengan laporan keuangan entitas itu untuk periode-periode sebelumnya maupun dengan laporan keuangan entitas-entitas lain.

IAS 1/PSAK 1 berisi ketentuan-ketentuan umum penyajian laporan keuangan, panduan struktur laporan keuangan, serta ketentuan-ketentuan minimum kandungan/isi laporan keuangan. Standar pengakuan, pengukuran, dan pengungkapan transaksi-transaksi spesifik dibahas dalam standar-standar lain dan interpretasi-interpretasinya.

Tujuan laporan keuangan. Laporan keuangan merupakan sarana utama entitas mengkomunikasikan informasi keuangannya kepada pihak eksternal. Tujuan laporan keuangan adalah menyediakan informasi mengenai posisi keuangan, kinerja keuangan, serta arus kas suatu entitas, untuk digunakan oleh beraneka ragam pengguna dalam pengambilan keputusan ekonomi. Laporan keuangan juga harus menunjukkan prestasi manajemen dalam pengurusan (stewardship) sumber daya yang dipercayakan kepadanya.

Untuk mencapai tujuan tersebut, laporan keuangan menyediakan informasi terkait entitas yang mencakup:

• Aset
• Liabilitas
• Ekuitas
• Penghasilan dan beban (termasuk keuntungan dan kerugian)
• Kontribusi oleh dan distribusi kepada pemilik (dalam kapasitas mereka sebagai pemilik)
• Arus kas

Semua informasi tersebut, serta informasi lain yang disajikan dalam catatan atas laporan keuangan, diharapkan akan membantu pengguna laporan keuangan dalam memprediksi arus kas entitas di masa depan serta waktu dan kepastiannya.

Laporan keuangan lengkap. Satu set laporan keuangan lengkap terdiri dari:

• Laporan posisi keuangan per tanggal terakhir untuk periode yang dilaporkan
• Laporan laba-rugi dan penghasilan komprehensif lain untuk periode yang dilaporkan (disajikan sebagai laporan tunggal, atau dengan menyajikan item-item laba-rugi dalam laporan laba-rugi terpisah yang segera diikuti dengan laporan lain yang menyajikan penghasilan komprehensif yang dimulai dengan laba-rugi)
• Laporan perubahan ekuitas untuk periode yang dilaporkan
• Laporan arus kas untuk periode yang dilaporkan
• Catatan atas laporan keuangan, yang berisi ringkasan kebijakan akuntansi utama serta penjelasan-penjelasan lainnya.
• Informasi komparatif

Semua laporan keuangan harus disajikan dan dipandang sama pentingnya.

Entitas juga harus menyajikan laporan posisi keuangan per awal periode dari periode komparatif paling lampau yang dilaporkan jika:

• Entitas menerapkan kebijakan akuntansi secara retrospektif.
• Entitas menyajikan kembali secara retrospektif item-item laporan keuangan.
• Entitas melakukan reklasifikasi item-item laporan keuangan.

Sebagai contoh, PT ABI menyusun laporan keuangan secara komparatif untuk tahun yang berakhir tanggal 31 Desember 2015 dan 2014. Pada tahun 2015, manajemen PT ABI memutuskan untuk melakukan reklasifikasi pos-pos laporan keuangannya. Laporan keuangan yang direklasifikasi harus disajikan secara komparatif untuk dua periode dan diawali dengan laporan posisi keuangan per 1 Januari 2014.

Catatan atas laporan keuangan memuat informasi tambahan dari yang disajikan dalam laporan posisi keuangan, laporan laba-rugi dan penghasilan komprehensif lain, laporan perubahan ekuitas, dan laporan arus kas. Catatan atas laporan keuangan berisi deskripsi naratif atau disagregasi (rincian) item-item yang disajikan dalam laporan-laporan itu serta informasi mengenai item-item yang tidak memenuhi kriteria pengakuan dalam laporan-laporan tersebut.

Laporan-laporan lainnya yang disediakan dalam laporan tahunan entitas, seperti ulasan manajemen mengenai kondisi keuangan entitas, laporan lingkungan, atau laporan nilai tambah, bukan merupakan bagian dari satu set laporan keuangan lengkap dan tidak diatur dalam IFRS.

Kepatuhan terhadap IFRS/SAK dan penyajian wajar. Penerapan IFRS/SAK dengan pengungkapan tambahan yang diperlukan seharusnya akan menghasilkan laporan keuangan yang menyajikan secara wajar posisi keuangan, kinerja keuangan, dan arus kas suatu entitas. Penyajian wajar berarti menggambarkan secara apa adanya (jujur) dampak transaksi, kejadian, serta kondisi lainnya sesuai dengan definisi dan kriteria pengakuan aset, liabilitas, penghasilan, dan beban yang dinyatakan dalam Kerangka Konseptual. Laporan keuangan harus menyajikan informasi keuangan tanpa bias, bukan hanya informasi yang sengaja dipilih untuk disediakan atau diungkapkan.

Entitas yang menyajikan laporan keuangan sesuai dengan IFRS/SAK harus mencakup pernyataan eksplisit dan tanpa syarat mengenai kesesuaiannya dengan seluruh ketentuan IFRS/SAK di dalam catatan atas laporan keuangan.

Entitas yang tidak menerapkan kebijakan akuntansi sebagaimana mestinya tidak dapat meralat atau memberitahukan kebijakan akuntansi yang tidak semestinya itu, baik dengan cara mengungkapkannya ataupun dengan cara menjelaskannya dalam catatan atas laporan keuangan atau media lain.

Dalam situasi ekstrem yang langka, manajemen mungkin saja menyimpulkan bahwa kepatuhan terhadap ketentuan-ketentuan tertentu dalam IFRS akan berdampak menyesatkan (misleading) sedemikian rupa sehingga bertentangan dengan tujuan laporan keuangan sebagaimana yang dinyatakan dalam Kerangka Konseptual. Dalam situasi demikian, entitas dapat menyimpang dari standar akuntansi, dengan mengungkapkan secara rinci hakikat (nature), alasan, serta dampak penyimpangan dimaksud.

PSAK 1 tidak mengadopsi prinsip di atas. Menurut PSAK 1, dalam situasi di mana kepatuhan terhadap PSAK akan mengakibatkan laporan keuangan menjadi menyesatkan sedemikian rupa sehingga bertentangan dengan tujuan laporan keuangan, entitas tidak diperbolehkan untuk menyimpang dari standar-standar terkait. Meskipun demikian, entitas bisa mengungkapkan fakta bahwa: (a) penerapan standar-standar dimaksud akan menyesatkan dan (b) basis pelaporan alternatif seharusnya diterapkan untuk mencapai penyajian wajar laporan keuangan. Secara spesifik, PSAK 1 mengharuskan entitas untuk semaksimal mungkin mengurangi aspek menyesatkan dari kepatuhan terhadap SAK dengan mengungkapkan semua hal berikut:

• Judul dan ketentuan standar akuntansi yang dianggap menyesatkan serta alasan kesimpulan manajemen bahwa kepatuhan terhadap ketentuan dimaksud akan menyesatkan.
• Penyesuaian terhadap tiap-tiap item dalam laporan keuangan untuk periode-periode yang disajikan yang menurut kesimpulan manajemen diperlukan dalam rangka mencapai penyajian wajar.

Kelangsungan usaha. Laporan keuangan disusun dengan asumsi bisnis entitas berjalan baik dan entitas akan terus beroperasi di masa depan, kecuali jika manajemen bermaksud untuk melikuidasi entitas atau menghentikan perdagangan, atau manajemen tidak memiliki alternatif realistik kecuali melikuidasi atau menghentikan perdagangan. IAS 1/PSAK 1 mengharuskan manajemen menilai kemampuan entitas untuk mempertahankan kelangsungan bisnisnya. Jika manajemen sangat meragukan kemampuan entitas untuk mempertahankan kelangsungan bisnisnya, ketidakpastian-ketidakpastian yang diakibatkannya harus diungkapkan dan laporan keuangan entitas harus disusun dengan basis yang berbeda. Sebaliknya, jika laporan keuangan disusun dengan basis kelangsungan usaha, pengungkapan mengenai basis kelangsungan usaha tidak diperlukan.

Sebagian besar metode akuntansi didasarkan pada asumsi kelangsungan usaha. Sebagai contoh, prinsip biaya (cost principle) tidak akan bermanfaat jika entitas pelapor akan dilikuidasi. Dengan pendekatan likuidasi, aset tetap akan lebih tepat diukur dengan nilai realisasi bersih (harga jual dikurangi biaya penjualan) daripada dengan biaya diamortisasi. Konsep depresiasi, amortisasi, dan deplesi, hanya bisa dibenarkan dan dianggap tepat jika entitas masih akan berumur panjang.

Basis akrual. IAS 1/PSAK 1 mengharuskan entitas menyajikan informasi dalam laporan keuangan dengan menggunakan basis akrual, kecuali informasi arus kas. Entitas mengakui elemen-elemen laporan keuangan (aset, liabilitas, penghasilan, dan beban) ketika elemen-elemen laporan keuangan memenuhi definisi dan kriteria pengakuan sebagaimana dinyatakan dalam Kerangka Konseptual. Transaksi dan kejadian diakui pada saat terjadinya. Dengan kata lain, transaksi dan kejadian direkam dalam sistem akuntansi dan disajikan di laporan keuangan dalam periode terjadinya, bukan dalam periode ketika kas yang terkait dengan transaksi dan kejadian itu diterima atau dibayarkan. Sebagai contoh, pendapatan diakui ketika pendapatan itu sudah menjadi hak entitas (earned) dan beban diakui pada periode terjadinya, tanpa memperhatikan kapan kas yang terkait dengan pendapatan dan beban itu diterima atau dibayarkan.

Konsistensi penyajian. Penyajian dan klasifikasi item-item dalam laporan keuangan harus dipertahankan antar-periode. Perubahan penyajian dan klasifikasi bisa saja menjadi keharusan jika:

• Hakikat operasi entitas mengalami perubahan signifikan, sehingga penyajian dan klasifikasi lain dipandang lebih tepat (dengan mempertimbangkan kriteria yang dinyatakan dalam IAS 8/PSAK 25); atau
• IFRS/SAK mengharuskan perubahan penyajian.

Ketika melakukan perubahan penyajian, entitas harus mereklasifikasi informasi komparatif serta memberikan pengungkapan yang memadai. Konsistensi berarti penggunaan kebijakan dan prosedur akuntansi yang sama, baik antar-periode dalam satu entitas ataupun antar-entitas dalam satu periode. Keterbandingan (comparability) merupakan tujuan, sedangkan konsistensi adalah salah satu cara untuk mencapai tujuan itu.

Materialitas dan agregasi. Laporan keuangan adalah hasil dari pengolahan, agregasi, dan pengelompokan sejumlah besar transaksi atau kejadian lainnya berdasarkan pada hakikat atau fungsi transaksi atau kejadian itu, serta penyajian sedemikian rupa sehingga menjadi data ringkasan terklasifikasi yang disebut item atau pos. Tiap-tiap kelompok item sejenis yang material harus disajikan secara terpisah dalam laporan keuangan, demikian juga item-item yang hakikat atau fungsinya tidak sejenis yang jumlahnya material.

Item-item yang tidak sejenis bisa saja diagregasi (digabungkan), baik pada bagian muka laporan keuangan atau dalam catatan atas laporan keuangan, hanya jika item-item itu secara individual tidak material. Item-item yang secara individual tidak material sehingga penyajiannya digabungkan pada bagian muka laporan keuangan bisa juga disajikan secara terpisah dalam catatan atas laporan keuangan.

Disagregasi (misalnya total pendapatan dirinci menjadi penjualan kepada pelanggan besar dan penjualan retail) bisa saja dilakukan sejauh disagregasi itu akan lebih bermanfaat bagi pengguna untuk memprediksi arus kas masa depan. Disagregasi juga harus dilakukan untuk item-item sejenis yang diukur dengan basis pengukuran yang berbeda. Sebagai contoh, investasi surat utang yang diukur dengan biaya diamortisasi tidak boleh diagregasi dengan investasi surat utang yang diukur dengan nilai wajar.

Informasi tidak boleh dikaburkan dengan agregasi atau dengan memberikan informasi yang tidak material. Pertimbangan materialitas berlaku untuk seluruh bagian laporan keuangan. Meskipun suatu standar mengharuskan pengungkapan tertentu, pertimbangan materialitas tetap berlaku, sehingga pengungkapan itu bisa diabaikan jika dianggap tidak material. Prinsip ini diadopsi oleh IASB melalui Disclosure Initiative (Amendemen IAS 1 yang mulai berlaku per 1 Januari 2016) dan belum diadopsi dalam PSAK 1.

Secara umum, item yang disajikan dalam laporan keuangan dianggap material—dan oleh karenanya relevan—jika tidak disajikannya atau kesalahan penyajian item itu akan mempengaruhi atau mengubah keputusan ekonomi pengguna yang diambil berdasarkan laporan keuangan. Materialitas tergantung pada besaran relatif dan hakikat item atau kesalahan yang dinilai dalam situasi dan kondisi tertentu. Sebagai contoh, penyusun laporan keuangan dan auditor mengadopsi aturan kasar (rule of thumb) bahwa jumlah yang lebih kecil dari 5% dari total aset atau laba bersih dianggap tidak material. Meskipun demikian, faktor-faktor lain, baik yang bersifat kuantitatif maupun kualitatif, harus dipertimbangkan. Sebagai contoh, pelanggaran terhadap peraturan perundang-undangan terkait lingkungan hidup bisa saja dipandang signifikan secara prinsip, meskipun jumlahnya kecil.

Saling hapus (offsetting). Aset dan liabilitas serta penghasilan dan beban tidak boleh disalinghapuskan kecuali jika hal itu diharuskan atau diperbolehkan oleh IFRS/SAK tertentu. Penyalinghapusan dalam laporan laba-rugi dan penghasilan komprehensif lain atau laporan laba-rugi (jika disajikan terpisah) atau laporan posisi keuangan diperbolehkan dalam situasi dan kondisi yang langka jika penyalinghapusan lebih mampu merefleksikan substansi transaksi atau kejadian.

Sebagai contoh, IAS 37/PSAK 57 memperbolehkan penyajian bersih (netting) pengeluaran garansi dengan penggantian (reimbursement) yang diterima dari pemasok. IAS 18/PSAK 23 mengharuskan pendapatan diukur dengan nilai wajar konsiderasi yang diterima atau akan diterima dikurangi diskon dagang atau rabat volume. Dalam IAS 11/PSAK 34, biaya kontrak ditambah/dikurangi laba/rugi konstruksi akan dikurangi tagihan konstruksi untuk menentukan jumlah piutang konstruksi. Entitas juga bisa menyajikan secara bersih (net) keuntungan dan kerugian tertentu yang berasal dari transaksi-transaksi sejenis, misalnya keuntungan dan kerugian terkait mata uang asing atau keuntungan dan kerugian terkait instrumen keuangan yang dimiliki untuk maksud diperdagangkan, kecuali jika jumlahnya material.

Menurut IASB, penyalinghapusan menurunkan kemampuan pengguna untuk memahami transaksi, kejadian, dan kondisi yang telah terjadi. Penyalinghapusan juga menurunkan kemampuan pengguna untuk menilai arus kas masa depan. Meskipun demikian, pengurangan piutang usaha dengan cadangan piutang tak tertagih atau aset tetap dengan akumulasi depresiasi adalah pengurangan aset dengan akun penilaian yang sudah semestinya dan tidak dianggap penyalinghapusan.

Informasi komparatif. IAS 1/PSAK 1 mengharuskan entitas mengungkapkan informasi secara komparatif dengan periode sebelumnya untuk semua jumlah yang dilaporkan dalam laporan keuangan periode kini, pada bagian muka laporan keuangan maupun dalam catatan atas laporan keuangan, kecuali jika suatu standar tertentu menentukan lain. Informasi komparatif juga disajikan dalam bentuk narasi dan deskripsi jika cara itu relevan untuk memahami laporan keuangan periode kini.

Entitas harus menyajikan satu set laporan keuangan lengkap yang sekurang-kurangnya terdiri dari:

• Dua laporan posisi keuangan
• Dua laporan laba-rugi dan penghasilan komprehensif lain
• Dua laporan laba-rugi (jika disajikan secara terpisah)
• Dua laporan arus kas
• Dua laporan perubahan ekuitas
• Catatan terkait untuk tiap-tiap laporan di atas.

Keterbandingan (comparability) adalah kualitas informasi yang menjadikan pengguna mampu membandingkan laporan keuangan antar-periode, mengidentifikasi tren posisi keuangan dan kinerja keuangan, serta membandingkan laporan keuangan antar-entitas. Keterbandingan berbeda dengan keseragaman. Agar informasi memiliki kualitas terbandingkan, fakta-fakta yang serupa harus tampak serupa dan fenomena yang berbeda harus terlihat berbeda. Dengan demikian, pengguna mampu mengidentifikasi kesamaan dan perbedaan dua set fenomena ekonomi.

Pengguna juga harus mengetahui kebijakan akuntansi yang diterapkan dalam penyusunan laporan keuangan, perubahan kebijakan akuntansi serta dampak perubahan kebijakan akuntansi, jika memang terjadi perubahan. Terkait dengan hal-hal tersebut, entitas harus menyajikan laporan posisi keuangan per awal periode komparatif paling lampau dalam hal entitas menerapkan kebijakan akuntansi secara retrospektif, atau menyajikan kembali item-item laporan keuangan secara retrospektif, atau mereklasifikasi item-item laporan keuangannya. Dengan kata lain, dalam situasi-situasi yang jarang terjadi tersebut, entitas harus menyajikan sekurang-kurangnya tiga laporan posisi keuangan serta catatan-catatan terkait per: (1) akhir periode kini; (2) akhir periode sebelumnya, yang berarti sama dengan awal periode kini; dan (3) awal periode komparatif paling lampau yang disajikan dalam satu set laporan keuangan lengkap.

Entitas bisa saja mengubah penyajian dan klasifikasi item-item laporan keuangan. Dalam hal demikian, entitas harus melakukan reklasifikasi jumlah-jumlah komparatif, kecuali jika reklasifikasi itu tidak praktis (impractical). Dalam melakukan reklasifikasi jumlah-jumlah komparatif, entitas harus memberikan pengungkapan mengenai: (1) hakikat reklasifikasi; (2) jumlah tiap-tiap item atau kelompok item yang mengalami reklasifikasi; dan (3) alasan dilakukannya reklasifikasi.

Jika reklasifikasi jumlah-jumlah komparatif dianggap tidak praktis, entitas harus memberikan pengungkapan mengenai: (1) alasan tidak dilakukannya reklasifikasi; dan (2) hakikat penyesuaian yang akan dilakukan jika reklasifikasi jumlah-jumlah komparatif benar-benar dilakukan.

IAS 8/PSAK 25 Kebijakan Akuntansi, Perubahan Estimasi Akuntansi, dan Kesalahan juga menyatakan bahwa penyesuaian informasi komparatif diperlukan jika perubahan akuntansi merupakan perubahan kebijakan akuntansi atau koreksi kesalahan.

Meskipun demikian, dalam hal tidak terjadi penerapan retrospektif perubahan kebijakan akuntansi, atau tidak terjadi penyajian kembali laporan keuangan secara retrospektif untuk mengoreksi kesalahan, laporan posisi keuangan per awal periode komparatif paling lampau tidak wajib disajikan. Sebaliknya, IFRS/SAK tidak melarang entitas yang secara sukarela menyajikan laporan posisi keuangan per awal periode komparatif paling lampau.

Pada bulan Mei 2012, IASB menerbitkan Perbaikan Tahunan IFRS. Melalui proyek tersebut, IASB mempublikasikan penyempurnaan standar akuntansi yang sifatnya tidak mendesak tetapi diperlukan dan tidak menjadi bagian dari proyek lainnya. Amendemen dalam penyempurnaan tahunan tersebut menegaskan diwajibkannya laporan posisi keuangan per awal periode komparatif paling lampau dalam hal entitas menerapkan kebijakan akuntansi secara retrospektif, atau menyajikan kembali item-item laporan keuangan secara retrospektif, atau melakukan reklasifikasi item-item laporan keuangan. Dalam situasi-situasi tersebut, satu set laporan keuangan lengkap harus mencakup catatan atas laporan keuangan terkait laporan posisi keuangan per akhir periode kini dan akhir periode sebelumnya, tetapi tidak perlu mencakup catatan atas laporan keuangan terkait laporan posisi keuangan per awal periode sebelumnya.

Meskipun demikian, jika entitas secara sukarela memilih untuk menyediakan tambahan laporan posisi keuangan (selain untuk dua tanggal yang diwajibkan), catatan pendukung item-item aset, liabilitas, dan ekuitas harus disediakan untuk semua laporan posisi keuangan yang disajikan, terlepas dari apakah terjadi perubahan akuntansi atau tidak.

Pengungkapan dalam catatan atas laporan keuangan juga harus disajikan secara komparatif, kecuali untuk item-item pengungkapan yang akan menjadi tidak bermakna, atau bahkan akan membingungkan, jika disajikan secara komparatif. Sebagai contoh, skedul yang menunjukkan tanggal-tanggal dan nilai-nilai jatuh tempo utang per akhir periode sebelumnya akan dianggap tidak penting oleh pengguna laporan keuangan periode kini dan akan mengakibatkan kelebihan informasi jika skedul yang sama juga disediakan per akhir periode kini. Dengan demikian, skedul semacam itu tidak perlu disajikan secara komparatif. Meskipun demikian, pengungkapan-pengungkapan lainnya yang tetap bermakna untuk disajikan secara komparatif harus disajikan untuk semua periode komparatif yang disajikan.

Untuk meningkatkan manfaat laporan keuangan, laporan tahunan entitas menyajikan laporan keuangan ringkas untuk periode 5 atau 10 tahun. Praktik ini tidak diwajibkan dalam IFRS/SAK. Laporan-laporan keuangan yang disajikan secara komparatif semacam itu memungkinkan analis investasi dan pembaca-pembaca lainnya untuk melakukan analisis informasi yang berkaitan antar periode secara komparatif. Penyajian secara komparatif dalam laporan tahunan meningkatkan manfaat laporan tahunan serta memperjelas hakikat dan tren perubahan-perubahan terkini yang mempengaruhi entitas. Penyajian semacam itu menekankan fakta bahwa laporan-laporan yang disajikan untuk suatu rangkaian periode jauh lebih bermakna daripada laporan yang disajikan hanya untuk satu periode. Penyajian semacam itu juga menegaskan bahwa jumlah-jumlah untuk satu periode hanya merupakan satu tahapan dari sejarah yang pada dasarnya berkelanjutan.

Periode pelaporan. Laporan keuangan disusun sekurang-kurangnya sekali dalam setahun. Jika entitas mengubah periode pelaporan dan menyusun laporan keuangan untuk periode yang bukan satu tahun, entitas harus mengungkapkan alasan perubahan itu dan menegaskan bahwa jumlah-jumlah yang disajikan tidak sepenuhnya dapat dibandingkan.

Karena alasan-alasan praktis, sebagian entitas secara rutin melaporkan keuangannya untuk periode yang bukan satu tahun, misalnya untuk periode 52 minggu. IAS 1/PSAK 1 tidak melarang praktik semacam itu.

Identifikasi laporan keuangan secara umum. IAS 1/PSAK 1 mengharuskan entitas mengidentifikasi dengan jelas hal-hal berikut:

• Laporan keuangan, yang harus dibedakan dari informasi lainnya dalam dokumen yang dipublikasikan oleh entitas.
• Tiap-tiap laporan keuangan dan catatan atas laporan keuangan.

Informasi berikut juga harus ditonjolkan dan diulang pada setiap halaman laporan keuangan, jika diperlukan:

• Nama entitas pelapor dan perubahan nama entitas pelapor (jika memang terjadi perubahan)
• Apakah laporan keuangan merupakan laporan kelompok usaha atau laporan entitas secara tersendiri.
• Informasi mengenai periode yang dilaporkan
• Mata uang penyajian (sebagaimana didefinisikan dalam IAS 21/PSAK 10)
• Tingkat pembulatan yang digunakan (ribuan, jutaan, atau lainnya).